Tema é complexo e controverso no meio jurídico, o que torna necessário discutir o entendimento de insumo para fins de créditos das contribuições sociais do PIS e da Cofins.
Um novo capítulo surge no ordenamento jurídico acerca do conceito de insumo. Em fevereiro de 2018, a 1ª Seção do Tribunal de Justiça julgou o REsp n°1.221.170, firmando o entendimento da Corte sobre o que define insumo para apuração de crédito de PIS e Cofins no sistema não-cumulativo das contribuições.
No início, a Corte reconheceu como ilegais as Instruções Normativas RFB de números 247/2002 e 404/2004, pois restringem de modo indevido a definição de insumos, já que seguem os critérios próprios do IPI, que considera insumos somente os bens e serviços diretamente aplicados ou consumidos no momento de produção ou prestação do serviço. Em seguida, chegou-se à conclusão de que o conceito de insumo deve se basear nos critérios de essencialidade ou relevância, prevalecendo a importância e a imprescindibilidade do item, bem ou serviço no desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Já em setembro de 2018, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN) editou a Nota SEI n° 63/2018, com o intuito de orientar internamente o órgão quanto à dispensa de contestação e recursos nos processos judiciais que abordam a tese firmada no REsp n° 1.221.170. Por fim, a última modificação foi realizada em 18 de dezembro de 2018, em que houve a publicação do Parecer Normativo Cosit n°5.
O objetivo do Parecer é apresentar as principais repercussões da Receita Federal decorrentes do julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170, visando à garantia de maior segurança jurídica às atividades de fiscalização e à uniformização de procedimentos entre as unidades. A Cosit afirma ser essencial divulgar essa orientação, pois a aplicação concreta dos critérios definidos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça pode gerar conclusões divergentes, demandando um processo de análise.
Há alguns pontos, entretanto, que são questionáveis e merecem críticas. O primeiro é a restrição interpretativa do termo “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Para a Cosit, a expressão destacada deve ser interpretada de modo mais restritivo, englobando apenas os processos de produção de bens ou prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
O segundo ponto se refere a restringir a aceitação de um dispêndio como insumo às hipóteses em que exista um “esforço bem-sucedido”. A Cosit defende que apenas são considerados insumos geradores de créditos os gastos inseridos em um processo do qual resulte, de fato, um bem destinado à venda ou a serviço disponível ou prestado a terceiros. Conclui, assim, não haver insumos creditáveis em atividades que não apresentam esses resultados, como pesquisas e projetos abandonados ou que não atingiram seus objetivos.
O argumento defendido para justificar essa posição seria a norma contida no artigo 3º, parágrafo 13º, da Lei 10.833/03, em que “deverá ser estornado o crédito (...) relativo a bens (...) utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação”.
Não há, no precedente do STJ, qualquer premissa que permita a interpretação de que o creditamento só se admite em relação a insumos utilizados em operações que sejam bem-sucedidas. Esse posicionamento é questionável, já que existem diversos processos produtivos e atividades empresariais em que há chance de frustração de expectativa -algo intrínseco a qualquer negócio -, mas que permitem a existência de insumos. O Parecer desconsidera essa realidade. Tratam-se de atividades que correspondem ao que foi estabelecido pelo entendimento do STJ para que o creditamento seja admissível, pois sem ela os resultados desejados pela indústria não seriam alcançados.
O Parecer também contempla repercussões vantajosas ao precedente judicial: reconhece que a regra de creditamento de insumos do PIS e da Cofins não-cumulativos não está necessariamente vinculada a conceitos contábeis )custos, despesas, inatingível etc. As fiscalizações da Receita Federal, até esse momento, compreendiam, em geral, que era indevido o creditamento, sobre qualquer hipótese e modalidade, em relação a gastos que estão contabilmente sujeitos à integração a alguma conta do ativo que gera encargos de exaustão.
Os ativos biológicos representavam um desses casos, em que os dispêndios para formação de certos produtos agrícolas são contabilizados e submetidos, posteriormente, ao reconhecimento da realização por exaustão. O Fisco, assim, reconhecia o crédito ou na modalidade de insumos ou na categoria de ativo imobilizado (exclusivamente quando o bem for sujeito à depreciação). O Parecer encerra essa dualidade, uma vez que reconhece os dispêndios integrados a bens sujeitos a encargos de exaustão quando correspondem aos critérios do REsp n° 1.221.170 para qualificação como insumo, podendo ser objeto de crédito nessa modalidade.
Além disso, o Parecer reconhece que os “insumos por insumos” (insumo utilizado com a finalidade de se obter um novo insumo) também permite apropriação de créditos. Historicamente, na fiscalização envolvendo PIS e Cofins, a Receita subdividia as atividades dessa classificação de pessoa jurídica em duas fases: uma agrícola –envolve a preparação, o plantio, o cultivo e a colheita de produto rural de origem vegetal – e outra de industrialização do produto rural obtido ou adquirido por terceiros. A consequência dessa divisão era a de que o Fisco excluía da base de crédito os valores relativos à primeira fase, argumentando que a produção rural é um processo produtivo prévio, não voltado à obtenção da mercadoria a ser comercializada, mas sim para consumo da própria empresa no processo industrial (obtendo, assim, insumo à própria agroindústria).
Outro ponto importante do Parecer é reafirmar a aceitação da condição de insumo de um bem e serviço, segundo o critério da relevância, em virtude de imposição legal do seu emprego/uso, empregando as seguintes situações que nele se configuram: a) no caso de indústrias, os testes de qualidade de produtos exigidos por lei; b) tratamento de efluentes do processo produtivo exigido por lei e c) vacinas aplicadas em rebanhos de produção rural, também exigidas por lei. Finalmente, o Parecer ressalta também que a decisão do STJ afasta completamente qualquer necessidade de contato físico, desgaste ou alteração química do insumo com o bem produzido para que seja possível o creditamento.
Existem inúmeros detalhes contemplados no Parecer Normativo da Cosit. Recomenda-se que o pronunciamento seja levado em consideração nos procedimentos analíticos e de tomada de decisões por empresas que procuram se adequar à jurisprudência. Não se descarta, todavia, que sejam questionados, administrativa ou judicialmente, os critérios que extrapolam os limites e os fundamentos da tese estabelecida pelo STJ no REsp n° 1.221.170, já que esse é o precedente que deve vincular a conduta do Fisco Federal (RFB) e da Fazenda Nacional (PGFN).